安然事件對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管模式的影響

　　——兼論誠(chéng)信教育和審計(jì)質(zhì)量

　　一、安然事件對(duì)美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師監(jiān)管模式的影響

　　安然大廈的坍塌，除了使安然公司的投資者和廣大員工遭受巨額經(jīng)濟(jì)損失外，也使長(zhǎng)期為其提供審計(jì)鑒證和咨詢服務(wù)的安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所陷入困境，引發(fā)了對(duì)“五大”空前的信任危機(jī)，而且極有可能改寫(xiě)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管模式。

　　美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）自設(shè)立以來(lái)，一直扮演雙重角色：既是注冊(cè)會(huì)計(jì)師合法權(quán)益的守護(hù)神，又是注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為的監(jiān)管者。AICPA除了負(fù)責(zé)制定審計(jì)準(zhǔn)則外，還負(fù)責(zé)制定職業(yè)道德和后續(xù)教育準(zhǔn)則，并組織全國(guó)性統(tǒng)一考試。但注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)資格由各州授予，對(duì)違規(guī)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的制裁也由各州負(fù)責(zé)，AICPA在這方面缺乏相應(yīng)的權(quán)力。1977年，針對(duì)國(guó)會(huì)對(duì)審計(jì)質(zhì)量下降的關(guān)注，AICPA發(fā)起設(shè)立了“公共監(jiān)管委員會(huì)”（Public Oversight Board，簡(jiǎn)稱POB），負(fù)責(zé)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管。不過(guò)，SEC前主席理查德 C.布雷登指出：“POB是大多數(shù)美國(guó)人從未聽(tīng)說(shuō)的機(jī)構(gòu)，其有效性值得懷疑。過(guò)去就有不少人對(duì)POB經(jīng)費(fèi)不足、對(duì)審計(jì)的監(jiān)督缺乏切合實(shí)際的能力等問(wèn)題表示擔(dān)憂�！雹跒榱舜_保審計(jì)質(zhì)量，美國(guó)實(shí)行的民間自律模式還引入了同業(yè)互查（Peer Review）機(jī)制。前不久，“五大”之一的德勤對(duì)安達(dá)信作了同業(yè)互查后，給安達(dá)信的審計(jì)質(zhì)量開(kāi)了“綠燈”。安然事件曝光后，德勤對(duì)安達(dá)信審計(jì)質(zhì)量的評(píng)估報(bào)告已成為笑料。同業(yè)互查的有效性正受到學(xué)術(shù)界的廣泛質(zhì)疑。

　　面對(duì)社會(huì)公眾對(duì)AICPA及POB缺乏信心，對(duì)“五大”的審計(jì)質(zhì)量憂心忡忡的局面，SEC在安然事件后迅速作出反應(yīng)。2002年1月17日，SEC主席彼特鄭重向新聞界宣布，擬設(shè)立一個(gè)獨(dú)立于注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的監(jiān)管機(jī)構(gòu)，以防止安然悲劇的重演。彼特強(qiáng)調(diào)，新設(shè)立的監(jiān)管機(jī)構(gòu)將由會(huì)計(jì)人士與非會(huì)計(jì)人士組成，其主要職能是制裁與質(zhì)量控制。他并且特別聲明，AICPA將不在新設(shè)立的監(jiān)管機(jī)構(gòu)發(fā)揮任何作用。新的監(jiān)管機(jī)構(gòu)將有權(quán)要求當(dāng)事人移交文件資料，有權(quán)要求他們作證，有權(quán)進(jìn)行調(diào)查，有權(quán)啟動(dòng)制裁程序，有權(quán)公布處罰結(jié)果，有權(quán)限制不符合道德和勝任能力標(biāo)準(zhǔn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師從事上市公司審計(jì)業(yè)務(wù)③。

　　SEC的這一決定，終結(jié)了美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)自律的歷史，標(biāo)志著“后安然時(shí)代監(jiān)管模式”的到來(lái)。盡管SEC尚未對(duì)這一具有鮮明官方色彩的監(jiān)管機(jī)構(gòu)作進(jìn)一步解釋，但這一決定仍然受到普遍關(guān)注。SEC前首席會(huì)計(jì)師利恩.特納評(píng)論道：“毫無(wú)疑問(wèn)，我們需要一個(gè)獨(dú)立于會(huì)計(jì)職業(yè)界的新的監(jiān)管機(jī)構(gòu)。但如果該機(jī)構(gòu)不是全部由代表公眾利益并且有能力調(diào)查、制裁和制定審計(jì)準(zhǔn)則的人士所組成，它將難以實(shí)現(xiàn)其目標(biāo)�！雹� 特納的觀點(diǎn)與SEC前主席阿瑟.利維特如出一轍。利維特2002年1月17日在《紐約時(shí)報(bào)》發(fā)表了題為“誰(shuí)來(lái)審計(jì)審計(jì)師”一文，明確指出：“我們需要建立一個(gè)可能是由SEC任命的監(jiān)管機(jī)構(gòu)來(lái)監(jiān)督會(huì)計(jì)職業(yè)，尤其是那些審計(jì)了絕大多數(shù)上市公司的全國(guó)性會(huì)計(jì)師事務(wù)所。這是確保審計(jì)師真正獨(dú)立的最佳方法。這樣的專門機(jī)構(gòu)不應(yīng)當(dāng)依賴于行業(yè)的資金捐獻(xiàn)。它應(yīng)當(dāng)有權(quán)制定審計(jì)準(zhǔn)則、獲取證詞和資料、制裁非職業(yè)行為。其結(jié)論應(yīng)當(dāng)公諸于眾�！雹�

　　由此可見(jiàn)，如果利維特和特納的設(shè)想最終被采納，不僅AICPA和POB將喪失對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管權(quán)，而且AICPA的審計(jì)準(zhǔn)則制定權(quán)也將被剝奪。針對(duì)SEC咄咄逼人的攻勢(shì)，AICPA出奇地沉默�？磥�(lái)，安然事件不僅關(guān)系到安達(dá)信的生死存亡，也危及到AICPA的地位。這不僅是社會(huì)審計(jì)的一大悲哀，也是重塑注冊(cè)會(huì)計(jì)師信用所付出的高昂成本，但愿SEC的這一舉措能夠成為美國(guó)會(huì)計(jì)職業(yè)界“浴火重生”的轉(zhuǎn)機(jī)。

　　安然事件表明：第一，不應(yīng)過(guò)分崇拜市場(chǎng)力量，民間自律模式不見(jiàn)得是最佳選擇�！翱床灰�(jiàn)之手”總有失靈的時(shí)候，完全依賴市場(chǎng)力量和民間自律進(jìn)行審計(jì)規(guī)范是不切合實(shí)際的。第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)協(xié)會(huì)同時(shí)扮演“守護(hù)神”和“監(jiān)管者”的角色，本身就存在著利害沖突。唯一可行的是角色分立，要么成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師正當(dāng)權(quán)益的“代言人”，要么成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為的“監(jiān)管者”。

　　二、從安然事件看誠(chéng)信教育和審計(jì)質(zhì)量

　　毫無(wú)疑問(wèn)，安然事件將成為財(cái)務(wù)舞弊和審計(jì)失敗的經(jīng)典案例而載入史冊(cè)，值得注冊(cè)會(huì)計(jì)師界深思。從審計(jì)的角度看，安然事件給予我們的教訓(xùn)是深刻的，同時(shí)也給我們?cè)S多啟示。

　　（一）誠(chéng)信教育應(yīng)當(dāng)是全方面的，只對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行誠(chéng)信教育是不夠的

　　證券市場(chǎng)是充滿機(jī)會(huì)和誘惑的博弈場(chǎng)所，需要通過(guò)制度安排對(duì)參與者和監(jiān)管者進(jìn)行制約和威懾。然而，如果證券市場(chǎng)的參與者和監(jiān)管者不講正直誠(chéng)信，制度安排將顯得蒼白無(wú)力。當(dāng)巨額的經(jīng)濟(jì)利益與嚴(yán)肅的道德規(guī)范發(fā)生碰撞時(shí)，只有潛移默化的誠(chéng)信教育，才能使天平傾向于道德規(guī)范。安然事件表明，誠(chéng)信教育應(yīng)當(dāng)是全方位的。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要誠(chéng)信教育，律師、證券分析師、投資銀行、信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)以及中小投資者等證券市場(chǎng)的參與者，以及政府官員、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和新聞媒體等證券市場(chǎng)的監(jiān)督者，也需要誠(chéng)信教育。

　　獨(dú)立審計(jì)是證券市場(chǎng)發(fā)展的基石，也是確保上市公司會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的制度安排。因此，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行誠(chéng)信教育，其重要性一點(diǎn)也不亞于對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力的培育。然而，獨(dú)立審計(jì)在證券市場(chǎng)監(jiān)管中的作用是有限的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師只是證券市場(chǎng)監(jiān)管體系中的一個(gè)力量有限的主體。誠(chéng)然，安達(dá)信對(duì)安然公司的崩塌負(fù)有不可推卸的責(zé)任，但在證券市場(chǎng)監(jiān)管這個(gè)系統(tǒng)工程中，其他相關(guān)部門也脫離不了干系。布什政府的高官們以及眾多國(guó)會(huì)議員都接受過(guò)安然公司的巨額捐款，且與其關(guān)系密切，在他們覺(jué)察或被告知安然公司深重的財(cái)務(wù)危機(jī)后，難道他們就沒(méi)有責(zé)任向監(jiān)管當(dāng)局報(bào)告？SEC現(xiàn)在口口聲聲要加大對(duì)上市公司和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)管力度，但他們對(duì)安然公司的監(jiān)管盡心盡責(zé)了嗎？誰(shuí)來(lái)監(jiān)管SEC這個(gè)監(jiān)管者？新聞界現(xiàn)在對(duì)安然公司口誅筆伐，但過(guò)去將安然公司捧為“最具開(kāi)拓創(chuàng)新精神”，不也是新聞界嗎？新聞監(jiān)督是證券監(jiān)管的有機(jī)組成部分，如果連新聞界都不能客觀公正，還能指望注冊(cè)會(huì)計(jì)師超然獨(dú)立嗎？如果說(shuō)安達(dá)信因喪失獨(dú)立性而偏袒安然公司，律師們難道不也是安然公司的幫兇嗎？當(dāng)安然公司利用“特定目的主體”掩蓋損失、隱瞞負(fù)債時(shí)，從安然公司獲得不菲報(bào)酬的律師在審查相關(guān)法律文件時(shí)，為什么三緘其口？此外，在證券監(jiān)管這個(gè)鏈條中，花旗和摩根等著名投資銀行及其證券分析師們、標(biāo)準(zhǔn)普爾和穆迪等信譽(yù)卓著的信用評(píng)級(jí)機(jī)構(gòu)，為什么也“患上帕金森癥”而反應(yīng)遲鈍?⑥可見(jiàn)，只有在加強(qiáng)制度建設(shè)的同時(shí)，對(duì)證券市場(chǎng)的參與者和監(jiān)管者進(jìn)行全方位的誠(chéng)信教育，才能維護(hù)證券市場(chǎng)的“公開(kāi)、公平和公正”的原則。僅僅強(qiáng)調(diào)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師進(jìn)行誠(chéng)信教育是不夠的，如果證券市場(chǎng)的其他參與者與監(jiān)管者不講誠(chéng)信，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還能獨(dú)善其身？

　�。ǘ�）不要迷信“五大”，“五大”并非總是值得信賴

　　客觀地說(shuō)，“五大”在管理咨詢、內(nèi)部管理、公關(guān)能力和業(yè)務(wù)培訓(xùn)方面是無(wú)與倫比的，但“五大”并不是方方面面都偉大。安然事件后，許多新聞報(bào)道的資料顯示，“五大”的審計(jì)質(zhì)量令人擔(dān)憂。20世紀(jì)80年代末臭名昭著的國(guó)際商業(yè)信貸銀行倒閉案，迫使普華在兩年前支付了1億多美元的賠償，才與蒙受巨額損失的投資者達(dá)成庭外和解；90年代加州奧然治縣破產(chǎn)案、巴林銀行理森舞弊案也把畢馬威、德勤、永道卷入了代價(jià)高昂的訴訟；最近發(fā)生的施樂(lè)公司、朗訊公司、山登（Cendant）公司等重大惡性案件，“五大”也都牽涉其中。據(jù)2002年1月26日《人民日?qǐng)?bào)》（海外版）報(bào)道：“美國(guó)山登公司在1997年、1996年和1995年的年報(bào)中虛報(bào)收入，詐騙股東。在1998年4月與8月兩次公布公司有關(guān)假賬的消息后，受到股東的集體訴訟，其股票價(jià)值由之前的300多億美元跌至100億美元左右。2001年8月28日，法官宣告被告山登公司的8位董事和高級(jí)經(jīng)理（包括董事長(zhǎng)和總經(jīng)理）、以及安永會(huì)計(jì)審計(jì)公司被判向控方集體支付28.5億美元，安永公司向控方集體支付3.35億美元賠償金�！雹呷f(wàn)眾矚目的安然事件的焦點(diǎn)方之一的安達(dá)信，最近幾年更是官司纏身，丑聞不斷。2002年美聯(lián)社發(fā)表了題為“安達(dá)信的過(guò)去有審計(jì)問(wèn)題”的報(bào)道⑧，歷數(shù)了安達(dá)信過(guò)去20年存在的嚴(yán)重審計(jì)問(wèn)題，其中包括最近發(fā)生的陽(yáng)光公司案和廢物管理公司案⑨。陽(yáng)光公司因舞弊敗露而退市并申請(qǐng)破產(chǎn)保護(hù)，安達(dá)信為此支付了1.1億美元的賠償，才了結(jié)與陽(yáng)光公司股東的法律訴訟；2001年，安達(dá)信因縱容廢物管理公司的財(cái)務(wù)舞弊，被SEC判罰了700萬(wàn)美元的罰款，創(chuàng)下SEC對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所單筆罰款的記錄。此外，2002年1月14日，SEC對(duì)畢馬威作出公開(kāi)譴責(zé)，因?yàn)楫咇R威在對(duì)AIM互助基金有大量投資的情況下，沒(méi)有實(shí)行回避制度，仍為其提供審計(jì)鑒證，違反了獨(dú)立性的規(guī)定。⑩ 類似案件不勝枚舉，這表明，“五大”的審計(jì)也不總是值得信賴。

　　注釋：

　　①本文是作者承擔(dān)的教育部人文社會(huì)科學(xué)重點(diǎn)研究基地2001年度重大研究項(xiàng)目《證券市場(chǎng)舞弊審計(jì)技術(shù)方法及規(guī)范研究》的階段性研究成果， 批準(zhǔn)文號(hào)為01JAZJD630004。

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　　⑧Andersens Past Had Audit Problems, Associated Press, January 17, 2002, 引自www.accountantsworld.com.

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　�、� Reed Abelson and Jonathan D. Glater, Whos Keeping the Accountants Accountable?, New York Times, January 15, 2002.